FISCO E GIUSTIZIA UE: L'IRAP E' COMPATIBILE CON IL DIRITTO COMUNITARIO - Sud in Europa

Molto rumore per nulla. Il titolo della nota commedia shakespeariana ben si adatta a rappresentare la conclusione di una delle più travagliate vicende giudiziarie della curia lussemburghese, la causa C– 475/03, risoltasi, come previsto, in “zona Cesarini”. Infatti, lo scorso 3 ottobre, a soli tre giorni dalla scadenza del mandato del giudice relatore Ninon Colneric che avrebbe provocato un ennesimo rinvio, la Grande sezione della Corte di Giustizia europea, sovvertendo le conclusioni dei due Avvocati generali succedutisi in corso di causa, ha stabilito che l’IRAP (imposta regionale sulle attività produttive) si distingue dall’IVA in modo tale da non poter essere considerata un’imposta sulla cifra d’affari e che, pertanto, la stessa deve ritenersi compatibile con il diritto comunitario.
L’IRAP può, dunque, continuare ad esistere e il Governo italiano, già scosso per la recente sentenza (pronunciata il 14 settembre scorso, nella causa C–228/05) con cui la Corte lussemburghese ha accertato la violazione della normativa europea per la mancata deducibilità dell’IVA delle autovetture aziendali e costata circa 15 miliardi di gettito perduto, ha potuto tirare un sospiro di sollievo. Infatti, una condanna della Corte europea, apparsa probabile dopo le conclusioni degli Avvocati generali Jacobs e Stix-Hackl, avrebbe avuto effetti devastanti sia in termini di interruzione di un gettito annuo della portata di una Finanziaria (30 – 35 miliardi di euro), sia in termini di enormi importi da rimborsare ai contribuenti italiani (circa 120 miliardi di euro, secondo un calcolo del Governo italiano).
Si conclude, così una vicenda lunga e complessa che ha tenuto col fiato sospeso, per diverse e contrapposte ragioni, lo Stato italiano e i suoi contribuenti, oltre che diversi Paesi europei (ben 14 hanno presentato proprie osservazioni “pro – IRAP” nel procedimento) preoccupati non tanto di solidarizzare con l’Italia, quanto di evitare che una sentenza di incompatibilità potesse ripercuotersi negativamente anche su diversi altri tributi nazionali all’interno dell’Unione. Non si può negare, in ultima analisi, che la sentenza – peraltro, nella sua sinteticità, giuridicamente plausibile – abbia risentito delle pressioni politiche di diversi Stati membri, specie dopo le preoccupanti conclusioni degli Avvocati generali e la ponderosa memoria depositata dalla Commissione europea contro il tributo italiano.
Come è noto, la causa in sede europea nasce da una domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte di giustizia europea, ai sensi dell’art. 234 TCE, dalla Commissione Tributaria Provinciale di Cremona, investita da una vertenza in materia di rimborso IRAP presentato dalla Banca popolare di Cremona contro l’Agenzia delle Entrate – Ufficio di Cremona. La Commissione Tributaria ha, quindi, chiesto alla Corte di pronunciarsi sulla compatibilità dell’IRAP con la sesta direttiva IVA (precisamente: con l’art. 33, n. 1 della direttiva n. 77/388, come modificata dalla direttiva n. 91/680) e, in particolare, con il divieto per gli Stati membri di introdurre o mantenere sistemi fiscali aventi natura di imposte sulla cifra d’affari.
Nelle sue conclusioni del 17 marzo 2005, l’Avvocato generale Francis G. Jacobs, analizzando le quattro caratteristiche essenziali dell’IVA quali elaborate dalla giurisprudenza della Corte europea, aveva proposto di considerare l’IRAP come imposta sulla cifra d’affari vietata dall’art. 33, n. 1 della sesta direttiva e di limitare nel tempo gli effetti della sentenza con riferimento ad una data che avrebbe dovuto essere fissata dalla Corte.
Successivamente, su richiesta di alcuni Stati membri, la Corte aveva disposto la riapertura della fase orale appena conclusa (fatto estremamente raro), in ragione non solo di un’eventuale limitazione degli effetti della sentenza nel tempo, ma anche per la necessità di una discussione approfondita sulla nozione di imposta avente il carattere di imposta sulla cifra d’affari, ai sensi della sesta direttiva.
L’Avvocato generale Christine Stix-Hackl, avvicendatasi al collega Jacobs, nelle articolate conclusioni rese il 14 marzo 2006, aveva, poi, ribadito l’incompatibilità dell’IRAP con la normativa comunitaria in materia di imposta sulla cifra d’affari, condizionando, tuttavia, l’illegittimità alla circostanza (da accertarsi ad opera del giudice nazionale) che per un campione rappresentativo di imprese, assoggettate ad entrambe le imposte, il rapporto tra gli importi pagati a titolo di IVA e gli importi pagati a titolo di IRAP risultasse sostanzialmente costante. Suggeriva, inoltre, di limitare gli effetti della sentenza per il futuro, con l’eccezione a favore di coloro che avessero agito in giudizio anteriormente alle conclusioni di Jacobs.
Date queste premesse, la sentenza della Corte di Lussemburgo è riuscita, senza dubbio, a stupire la platea dei soggetti interessati (in positivo o in negativo, a seconda delle diverse aspettative).
Intanto, con una certa dose di disinvoltura, i giudici europei hanno glissato sulle conclusioni concordanti di ben due Avvocati generali, fatto assolutamente inconsueto anche se possibile in virtù della non vincolatività di dette conclusioni. Qualcuno, maliziosamente, ha osservato che la Corte ha scelto la strada più semplice.
In sostanza, la sentenza sembra aver fatto proprie le eccezioni dell’Avvocatura dello Stato italiano e le argomentazioni di 14 Stati membri (di cui 11 intervenuti alla seconda udienza) a sostegno della tesi difensiva italiana, risolvendo in undici pagine, di cui appena tre di motivazione nel merito della questione pregiudiziale, una controversia che aveva, fin lì, provocato una iperproduzione di scritti argomentativi.
Preliminarmente, la Corte ha voluto ricordare i principi e gli obiettivi della creazione del sistema comune IVA, ossia la realizzazione di un mercato comune avente caratteristiche analoghe a quelle di un mercato interno, senza differenze di oneri fiscali che possano alterare la concorrenza e ostacolare gli scambi. Per conseguire lo scopo dell’uguaglianza impositiva della stessa operazione, indipendentemente dallo Stato membro nel quale viene effettuata, il sistema IVA sostituisce le imposte sulla cifra d’affari in vigore nei vari Stati membri. In quest’ordine di idee, l’art. 33 della sesta direttiva consente il mantenimento o l’istituzione da parte di uno Stato membro di tributi gravanti sulle forniture di beni, sulle prestazioni di servizi o sulle importazioni solo se non hanno natura di imposta sulla cifra d’affari, natura che si evidenzia quando detti tributi hanno l’effetto di danneggiare il funzionamento del sistema comune dell’IVA colpendo le transazioni commerciali in modo sostanzialmente analogo all’IVA.
A tale proposito, la Corte ha precisato che interferiscono con il sistema comune dell’IVA quei tributi che, anche se non sono in tutto identici ad essa, presentano le quattro caratteristiche essenziali dell’IVA così identificate: 1) applicazione generalizzata alle operazioni aventi ad oggetto beni o servizi; 2) proporzionalità al prezzo percepito dal soggetto passivo quale contropartita dei beni e servizi forniti; 3) riscossione in ciascuna fase del procedimento di produzione e di distribuzione, compresa quella della vendita al minuto, a prescindere dal numero di operazioni effettuate in precedenza; 4) applicazione in ciascuna fase del processo produttivo di beni o servizi solo al valore aggiunto della fase stessa in quanto gli importi pagati in occasione delle precedenti fasi del processo sono detratti dall’imposta dovuta e, in definitiva, il peso dell’imposta va a carico del consumatore finale.
Tanto precisato, la Corte ha ribadito che l’art. 33 della sesta direttiva non osta al mantenimento o all’introduzione di un’imposta che non presenti una delle caratteristiche essenziali dell’IVA.
Analizzando e confrontando, in quest’ottica, i caratteri fondamentali dell’IRAP e dell’IVA, la Corte ha aderito, differentemente dagli Avvocati generali, ad un orientamento più restrittivo, smontando la presunta sovrapponibilità dei due tributi in relazione a due caratteristiche essenziali IVA: la proporzionalità al prezzo dei beni o dei servizi forniti, nonché la ripercussione dell’onere fiscale sul consumatore finale.
La Corte ha, infatti, osservato che, a differenza dell’IVA (riscossa in ciascuna fase al momento della commercializzazione con importo proporzionale al prezzo dei beni o servizi forniti), l’IRAP è calcolata sul valore netto della produzione dell’impresa nel corso di un certo periodo. La sua base imponibile è infatti uguale alla differenza che risulta, in base al conto economico, tra il valore della produzione e i costi della produzione, come definiti dalla legislazione italiana. Essa comprende elementi come le variazioni delle rimanenze, gli ammortamenti e le svalutazioni, che non hanno un rapporto diretto con le forniture di beni o servizi in quanto tali. Pertanto, l’IRAP non può essere considerata proporzionale al prezzo dei beni o dei servizi forniti.
In relazione alla quarta caratteristica fondamentale dell’IVA, la Corte ha, poi, osservato che mentre l’IVA, attraverso il tipico sistema della detrazione d’imposta, grava unicamente sul consumatore finale ed è perfettamente neutrale nei confronti dei soggetti passivi che intervengono nel processo di produzione e di distribuzione che precede la fase di imposizione finale, indipendentemente dal numero di operazioni avvenute, lo stesso non vale per quanto riguarda l’IRAP. Infatti, un soggetto passivo non può determinare con precisione l’importo dell’IRAP già compreso nel prezzo di acquisto dei beni o dei servizi. Inoltre, se un soggetto passivo potesse includere tale costo nel prezzo di vendita, al fine di ripercuotere l’importo dell’imposta dovuta per le sue attività sulla fase successiva del processo di distribuzione o di consumo, la base imponibile dell’IRAP comprenderebbe, di conseguenza, non solo il valore aggiunto ma anche l’imposta stessa, cosicché l’IRAP sarebbe calcolata su un importo determinato a partire da un prezzo di vendita comprendente, in anticipo, l’imposta da pagare. In ogni caso, anche se si può supporre che un soggetto passivo IRAP che effettua la vendita al consumatore finale tenga conto, nel determinare il suo prezzo, dell’importo dell’imposta incorporato nelle sue spese generali, non tutti i soggetti passivi si trovano nella condizione di poter ripercuotere il carico dell’imposta, o di poterlo ripercuotere nella sua interezza, sul consumatore finale.
In definitiva, la Corte ha ritenuto di poter concludere direttamente per la compatibilità con l’ordinamento comunitario dell’IRAP, avendo quest’ultima caratteristiche che la differenziano dall’IVA e che, pertanto, non possono farla ritenere un’imposta sulla cifra d’affari.
Per questi motivi, ha, infine, dichiarato che l’art. 33 della sesta direttiva deve essere interpretato nel senso che esso non osta al mantenimento di un prelievo fiscale avente le caratteristiche dell’IRAP.